Aktualności

10.01.2014

Nowe zasady fakturowania - art. 106a-106q ustawy o VAT

Od 2014 r. zasady dotyczące wystawiania faktur, z pewnymi modyfikacjami, zostały generalnie przeniesione z rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT.

Terminy wystawiania faktur
Od dnia 1 stycznia 2014 r. fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę.
Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.
Niezależnie od powyższego, fakturę wystawia się nie później niż:
1) 30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych,
2) 60. dnia od dnia wydania towarów - w przypadku dostawy książek drukowanych (PKWiU ex 58.11.1) (z wyłączeniem map i ulotek) oraz gazet, czasopism i magazynów drukowanych (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1) (120 dni, jeżeli umowa przewiduje rozliczenie zwrotów wydawnictw),
3) 90. dnia od dnia wykonania czynności - polegających na drukowaniu książek (PKWiU ex 58.11.1) (z wyłączeniem map i ulotek) oraz gazet, czasopism i magazynów (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1), z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.
Uregulowano również szczegółowo terminy wystawiania faktur w przypadku sprzedaży towarów w opakowaniach zwrotnych, jeżeli zwrot opakowania nie nastąpił oraz terminy wystawiania faktur na żądanie (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej).
Z kolei faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:
1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.
Ograniczenia dotyczące wcześniejszych terminów wystawiania faktur nie dotyczą wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 3 i 4 (na podstawie okresów rozliczeniowych) oraz ust. 5 pkt 4 (m.in. tzw. media, najem, leasing, stała obsługa prawna i biurowa), jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.
Z powyższego wynika, że od 1 stycznia 2014 r. ustawodawca wydłuża terminy, w których powinna zostać wystawiona faktura, w stosunku do terminów obowiązujących dotychczas. Do końca 2013 r. fakturę należało, co do zasady, wystawić nie później niż w ciągu 7 dni od dnia wydania towarów lub wykonania usługi. Po zmianie dokument ten należy wystawić nie później niż do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym miała miejsce dostawa towaru lub wykonanie usługi. Analogiczna zasada dotyczy tzw. faktur zaliczkowych, czyli faktur dokumentujących otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi. W takim przypadku dokument powinien zostać wystawiony nie później niż do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik otrzymał całość lub część zapłaty (do końca 2013 r. termin ten wynosił również 7 dni). Podatnicy będą mieli więcej czasu na udokumentowanie transakcji, nie będzie jednak przeszkód, aby faktury wystawiać z chwilą dokonania dostawy (co pozwoli połączyć obowiązek podatkowy z chwilą samego fakturowania), czy też 7 dni od tej daty, tak jak dotychczas.
Nowością jest natomiast wprowadzenie regulacji, która odnosi się wprost do możliwości wystawiania faktur przed wykonaniem czynności opodatkowanej. Dotychczas, w przypadku podatników, wobec których obowiązek podatkowy powstawał na zasadach ogólnych, czyli generalnie z dniem wystawienia faktury, takich regulacji nie było (terminy te określone były tylko w stosunku do niektórych czynności objętych szczególnym momentem powstania tego obowiązku). W praktyce sytuacja ta wywoływała nierzadko spory co do skutków podatkowych związanych z wystawieniem faktury w momencie, w którym nie doszło jeszcze do wydania towaru lub wykonania usługi. Od 2014 roku wątpliwości w tym zakresie nie powinny mieć już miejsca. Z nowych przepisów wynika bowiem jednoznacznie, że wystawienie faktury nie może mieć miejsca wcześniej niż 30. dnia przed:
• dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi,
 
• otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Fakturowanie zaliczek
Faktura może być zatem wystawiona nie tylko przed dokonaniem dostawy, ale również przed otrzymaniem zaliczki, co - w naszej ocenie - powinno w dłuższej perspektywie wyeliminować "przy okazji" problem dotyczący wystawiania tzw. faktur "pro forma". Częstą praktyką jest, że nabywcy, którzy mają obowiązek zapłaty zaliczki, żądają niejednokrotnie takiego dokumentu, który traktują jako formalną podstawę wypłaty. Innymi słowy, ujęcie w ewidencji księgowej zobowiązania zaliczkowego dokonywane jest na podstawie zewnętrznego dokumentu księgowego (faktury pro forma), a następnie zaliczka jest wypłacana (chociaż dokumentem dającym prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest ten dokument, tylko dokument wystawiony już po otrzymaniu zaliczki przez podatnika). Po zmianach przepisów podatnik będzie mógł już po prostu wystawić fakturę zaliczkową (a nie pro formę) jeszcze 30 dni przed jej otrzymaniem (jeśli np. zażąda tego kontrahent). Należy jednak pamiętać, że jej wystawienie - podobnie jak dotychczas wystawienie dokumentu o nazwie "faktura pro forma" - nie pociągnie za sobą skutków dotyczących obowiązku podatkowego i prawa do odliczenia, tzn. jej wystawca nie zgłosi obowiązku podatkowego po stronie podatku należnego, a dla nabywcy dokument ten nie będzie podstawą do odliczenia podatku naliczonego (odliczenie przysługiwać będzie najwcześniej po zapłacie zaliczki, a VAT przez sprzedawcę będzie do uregulowania "kasowo").

Fakturowanie usług wykonywanych w okresach rozliczeniowych
Dodać w tym miejscu wypada, że ograniczenie dotyczące wystawienia faktury na 30 dni przed dostawą towaru lub wykonaniem usługi nie będzie miało zastosowania u tych podatników, u których obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą upływu okresów rozliczeniowych ("nowy" art. 19a ust. 3 i 4 ustawy). W takim przypadku faktura może być wystawiona również wcześniej.
Przykład
Należność licencyjną będzie można zafakturować już w styczniu, mimo że dotyczyć będzie ona opłaty należnej np. za marzec (samo wystawienie faktury nie wygeneruje jednak momentu wymagalności podatku VAT; obowiązek podatkowy powstanie na koniec marca). Powołany tu wyjątek nie dotyczy jednak sytuacji, gdy przed upływem okresu rozliczeniowego podatnik otrzymał zapłatę. Jeśli przykładowo: opłata licencyjna dotyczy marca 2014 r., a 28 lutego otrzymano zapłatę należną za marzec, to w takim przypadku faktura powinna być wystawiona nie później niż 15 marca i nie wcześniej niż 30 dni przed otrzymaniem tej zapłaty, czyli przed 29 stycznia. Obowiązek podatkowy powstanie wówczas w lutym.

Fakturowanie dostawy mediów, najmu, ochrony osób i mienia, stałej obsługi prawnej i biurowej
W przypadku czynności wymienionych w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy (m.in. tzw. media, najem, leasing i stała obsługa prawna i biurowa) faktura powinna być wystawiona nie później niż z chwilą upływu terminu płatności (art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy). Zaznaczamy, że w tym przypadku nie ma ograniczeń, jeśli chodzi o moment, w którym fakturę można wystawić najwcześniej. Dopuszczalne jest zatem, że faktura dotycząca np. czynszu należnego za marzec 2014 r., z terminem płatności w kwietniu, może być wystawiona już w styczniu. Wówczas obowiązek podatkowy powstałby już z chwilą wystawienia faktury, co w tym przypadku oznaczałoby przyspieszenie obowiązku podatkowego w stosunku do roku 2013. Zwracamy również uwagę, że w stosunku do tych czynności nie należy wystawiać tzw. faktur zaliczkowych (otrzymanie zapłaty nie rodzi w ogóle obowiązku podatkowego).

Faktury na żądanie
Od 2014 r. wprowadzone zostały terminy wystawiania faktur na żądanie ("nowy" art. 106b ust. 3 ustawy). Terminy te dotyczą przede wszystkim tych sytuacji, w których nie ma obowiązku wystawiania faktur (np. w przypadku usług zwolnionych od podatku lub gdy sprzedaż dokonywana jest na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej), ale z żądaniem takim występuje nabywca. Nabywca może zażądać wystawienia faktury w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym miała miejsce sprzedaż (lub podatnik otrzymał całość lub część należności).
W tym zakresie przewidziano dwa terminy wystawienia faktury, w zależności od momentu, w którym nabywca zgłosi żądanie wystawienia faktury.
Jeżeli z żądaniem takim nabywca wystąpi do końca miesiąca, w którym nastąpiła sprzedaż (lub otrzymano całość lub część zapłaty), fakturę należy wystawić do 15. dnia miesiąca, następującego po miesiącu, w którym miała miejsce sprzedaż (odpowiednio otrzymanie całości lub części zapłaty).
Jeśli żądanie zostanie zgłoszone po upływie miesiąca, w którym miała miejsce sprzedaż to wtedy fakturę należy wystawić nie później niż do 15 dnia od dnia zgłoszenia żądania.

Rola faktury
Pomimo odejścia od faktury jako dokumentu kreującego obowiązek podatkowy, jej rola w systemie podatku VAT i nie tylko cały czas będzie miała podstawowe znaczenie. Mamy tu na myśli zarówno jej funkcję ściśle rachunkową, mającą wpływ na właściwe rozliczenie podatku, rolę podstawowego dokumentu księgowego, jaką odgrywa w rachunkowości przedsiębiorstw oraz znaczenie, jakie ma dla podatników w kontekście nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego. W sporach cywilnoprawnych zachowuje walor dokumentu, który może być dowodem w sprawie oraz stanowić np. wezwanie do zapłaty, a jego niewystawienie może narazić podatnika na odpowiedzialność karno-skarbową.